РАБОТА НАД ОШИБКАМИ: ДОВЕСТИ ДО УМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ТУРИСТИЧЕСКОГО БИЗНЕСА

Последние публикации на портале «НТБ» были посвящены критике налоговых норм в туристической индустрии Украины. И неспроста. Ведь даже не то, чтобы наболело, а «достало»! Складывается впечатление, что государство поставило перед собой задачу убить цивилизованный турбизнес или же загнать его в тень. И хотя после предпринятых туристическим сообществом действий налоговая пошла на попятную, законодательного пути решения проблемы пока нет. Как, впрочем, нет и ответа, какой из предложенных в работе над ошибками в НК вариантов будет принят законодателями за основу. Вниманию читателей предлагается анализ внесенного депутатом Борисом Дейчем в парламент в феврале законопроекта «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины (относительно изменения порядка налогообложения туроператорской и турагентской деятельности)» № 10004 от 07.02.12. Автор статьи – старший юрист адвокатской компании «Arzinger» Светлана Языкова - задается вопросом: решает ли данный законопроект, предполагающий исключение из Кодекса шестого пункта статьи 207 пятого раздела, проблему равных подходов, стоящую перед индустрией, и общую проблему усовершенствования налогового законодательства, стоящую перед парламентом?

Краткая предыстория данного вопроса такова, что с самого начала решив пойти по пути особого, то есть специального, налогового регулирования деятельности упомянутой индустрии, законодатель не продумал в достаточной степени пути и механизмы такого специального регулирования. Как результат, первоначальная редакция статьи 207 выглядела совсем плохо: во-первых, потому, что дала собственные определения туроператорской, турагентской деятельности, туристического продукта и т.п., которые не стыковались с Законом о туризме, а во-вторых, потому, что просто понять заложенный в ней смысл было практически невозможно даже подготовленным умам. На фоне этой, первоначальной, редакции кардинальные изменения, внесенные в статью в июле прошлого года Законом Украины N 3609-VI от 07.07.2011 р., выглядели неплохо: определения, противоречащие профильному закону, из статьи были изъяты, и то, как именно налогооблагать доход от деятельности туроператорам и турагентам налогом на добавленную стоимость, стало наконец-то понятно. В частности, статьей 207 был установлен единый для всех туроператоров (создающих и реализующих туристический продукт как для его потребления в Украине, так и за рубежом) принцип определения базы налогообложения НДС. Такая база должна определяться в размере вознаграждения, исчисляемого как разница между ценой реализации туристического продукта и расходов, понесенных в связи с его созданием (приобретением).

Тем не менее, и данная редакция оказалась не идеальной, и вызвала недовольство у ряда туристических компаний, занимающихся внутренним и въездным туризмом, то есть создающих туристический продукт для его потребления в Украине, и вот почему.

Пункт 207.6 статьи 207 Налогового кодекса в ее действующей редакции предусматривает, что суммы НДС, уплаченного туристическими компаниями при создании туристического продукта, включаемые в соответствии со статьей 139 Налогового кодекса в состав налоговых расходов, не учитываются при определении базы налогообложения в целях этой статьи. При этом сама статья 139, а точнее ее подпункт 139.1.6, был дополнен абзацем, в соответствии с которым в случае, если плательщик НДС определяет базу налогообложения для целей НДС, исходя из вознаграждения (маржинальной прибыли, маржи), то сумма НДС, уплаченного в составе приобретенных товаров (услуг), как раз и включаетсяв состав налоговых расходов.

Установление подобных правил налогообложения фактически привело к увеличению базы для дальнейшего налогообложения НДС, но только в том случае, когда для создания туристического продукта туроператор покупал некие услуги у контрагентов в Украине.

Так, скажем, приобретая услуги гостиницы для будущего размещения туриста в Украине, включаемые в конечный туристический продукт (путевку), туроператор уплачивал некую сумму плюс НДС. При этом, такой же туроператор, оплачивая услуги гостиницы за рубежом, НДС не платил. И если, предположим, и в том, и в другом случае туроператором было уплачено условно 120 грн., то при выездном туризме с размещением туриста в заграничной гостинице его расходы (для целей статьи 207) определялись в сумме 120 грн., а при внутреннем и въездном - в сумме 100 грн. (т.е. минус 20 грн. НДС). И если оба конечных туристических продукта продать по одной и той же цене, скажем, 150 грн., то в первом случае база налогообложения, на которую начисляется и перечисляется туроператором в бюджет НДС, будет равняться 30 грн., а во втором – 50 грн. Неравный подход? Неравный. Как быть?

Законопроект № 10004 от 07.02.2012г. предлагает изменить ситуацию, исключив из текста статьи 207 пункт 207.6. Это, собственно говоря, все, что он предлагает, и других аспектов налогообложения туроператорской и турагентской деятельности как таковой больше не касается. И если законопроект будет принят в предложенной редакции, то и при въездном, и при выездном туризме расходами будут считаться фактически уплаченные средства, неважно, «сидит» в них входящий НДС или нет. База налогообложения при реализации туристического продукта и в том, и в другом случае будет одна – 30 грн. из нашего примера.

В какой же степени законопроект решает проблему равных подходов, стоящую перед индустрией, и общую проблему усовершенствования налогового законодательства, стоящую перед парламентом?

На мой взгляд, делает он это не очень качественно, и причин так полагать есть несколько.

Для начала вернемся к азам и вспомним, что такое НДС, уплаченный кому-то в цене приобретения чего-то (в нашем примере, услуг гостиницы). Правильно, это налоговая накладная и налоговый кредит в сумме 20 грн. А что такое налоговый кредит? Правильно, это возможность уменьшить свои налоговые обязательства. И что тогда выходит? Выходит, что туроператор, работающий на въезд, свои налоговые обязательства (начисленные на базу 30 грн.) «сбалансирует» входящим налоговым кредитом. А туроператор, работающий на выезд, - нет.

Хотя на самом деле и тут не все так просто. Упомянутый выше абзац подпункта 139.1.6 статьи 139 Налогового кодекса предписывает «входящий» НДС в нашем случае включать в состав расходов. Так значит ли это, что туроператор сохраняет право на налоговый кредит как таковой? С одной стороны вроде бы и да, прямого запрета нет, и странно было бы, если бы нормы, регулирующие вопросы взимания налога на прибыль из раздела ІІІ Налогового кодекса, «вмешивались» бы в сферу регулирования НДС, которая в разделе V. Но где и когда вы видели, чтобы сумму налога одновременно можно было бы и в расходы включать, и к кредиту относить, то есть как бы дважды засчитывать? И если даже налогоплательщики не едины в своем видении того, как быть в этой ситуации и как правильно применять нормы пункта 139.1.6., то что уж говорить о налоговой, которая и в более простых случаях, руководствуясь фискальной целесообразностью, разъясняет нормы не в пользу налогоплательщиков. И на помощь ей уже пришел профильный парламентский комитет по вопросам финансов, банковской деятельности, налоговой и таможенной политики, уже издавший разъяснение, в соответствии с которым «входящий» НДС отражать в составе налогового кредита налогоплательщикам не полагается. Какой нормой конкретно обосновал свою позицию комитет? Да, в общем-то, никакой. Не положено – и все. 

Все это значит, что данную конкретную ситуацию с НДС для туроператоров нельзя окончательно поправить и прояснить, просто вырезав из текста 207 статьи пункт 207.6, не обращаясь к нормам других статей Налогового кодекса. Нельзя признать нормальной ситуацию, когда в дополнение к Налоговому кодексу налоговые правоотношения продолжают регулироваться письмами, мнениями, комментариями и пр., не имеющими силы нормативного акта. Уж если совершенствовать, так совершенствовать все на уровне закона.

И, возможно, более обоснованным был бы просто отказ от применения такого вот «маржинального» подхода при определении базы налогообложения для целей реализации туристического продукта, созданного для его потребления на территории Украины. Пускай бы такой базой классически осталась договорная стоимость реализуемого туристического продукта. И тогда у туроператора НДС возникает как на входе, так и на выходе, «исходящие» налоговые обязательства балансируются «входящим» налоговым кредитом, а пункт 139.1.9 к нему вообще неприменим. На самом деле этот неоднозначный пункт как-то гораздо гармоничнее работает со статьей 210 Налогового кодекса, которая, регулируя вопросы налогообложения НДС операций по торговле культурными ценностями, как раз и вводит понятие «маржинальной прибыли» и достаточно подробно, в отличие от статьи 207, описывает специальную применяемую для таких операций схему налогообложения НДС.

Ну а возникающее при этом неравенство подходов к налогообложению деятельности туроператоров, реализующих туристический продукт для его потребления в Украине и за рубежом,- вполне здоровое неравенство, вызванное разницей в налогообложении «входящих» операций по созданию ними туристических продуктов. Кроме того, если уж и регулировать какую-то сферу деятельности специальными нормами, так регулировать как можно полнее. И, к примеру, по Закону о туризме деятельность туроператоров и турагентов, помимо реализации туристических продуктов и услуг, также включает в себя посредническую деятельность по предоставлению так называемых характерных и сопутствующих услуг и продуктов. Как быть с ее налогообложением НДС? Налогооблагать по общим правилам или распространять по аналогии действие норм статьи 207? Пока ответ на этот вопрос законопроект № 10004 от 07.02.2012 нам не предлагает. А было бы неплохо, если бы предложил.

Поскольку законопроект находится на самой что ни есть начальной стадии своего рассмотрения, хочется выразить надежду, что законодатели используют возможности по его доработке, проанализируют его недостатки и, в частности, прислушаются к предложениям и критике, высказываемым представителями самой туристической индустрии, которая может давать профессиональную оценку не только качеству законодательной техники, но и оценить экономический эффект. В результате мы получим на выходе действительно качественный закон, демонстрирующий пускай точечную, но системную и качественную доработку Налогового кодекса и отвечающий на вопросы, волнующие туристический бизнеса..